二、非同一控制下的企业吸收合并
（一）吸收合并成本与计税基础
非同一控制下的企业合并是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并。非同一控制下的企业合并一般发生于两个或两个以上独立的企业集团之间，可以理解为是一个企业购买另一个企业的交易行为。
根据《企业会计准则第20号——企业合并》的规定，非同一控制下的企业吸收合并，合并方在合并日应按取得的各项可辨认资产、负债的公允价值确认为入账价值。合并方将合并对价的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值确认为合并成本。合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也计入企业合并成本。将合并对价的非货币性资产购买日公允价值与账面价值的差额计入当期损益；合并成本大于可辨认净资产公允价值的差额确认为商誉，合并成本小于可辨认净资产公允价值的差额作为合并当期损益（营业外收入）。
非同一控制下的企业合并，取得的各项可辨认资产、负债的计税基础与同一控制下的企业合并的确定方法相同。
会计上按取得的各项可辨认资产、负债的公允价值确认的入账价值与税法上确认的取得资产、负债的计税基础不同而产生的暂时性差异，确认递延所得税资产或递延所得税负债。
（二）会计与税务处理实例
实例2：甲公司控制A公司，乙公司控制B公司，甲、乙公司不存在任何关联关系，C公司是B公司的全资子公司。其他资料同实例1，进行相关的会计与税务处理。
由于甲、乙公司不存在任何关联关系，A公司对C公司的合并属于非同一控制下的企业吸收合并。A公司合并成本按增发股票的公允价值和支付存款的金额确认为9900万元（3000万股×3元+900万元），取得的可辨认净资产公允价值为7400万元，两者的差额2500万元确认为商誉。合并日A公司应作出的会计处理是：
借：银行存款100万元
库存商品6400万元
固定资产1500万元
商誉2500万元
贷：短期借款600万元
股本3000万元
资本公积6000万元
银行存款900万元
本例A公司合并C公司，是非同一控制下的企业吸收合并，属于税法上的应税合并，A公司取得的C公司资产、负债的入账价值与其计税基础都是按公允价值确认，因此不会产生暂时性差异。合并中，会计上确认了商誉2500万元，而税法规定商誉的计税基础为零。商誉的账面价值大于其计税基础，形成应纳税暂时性差异2500万元，但按企业会计准则的规定，该部分应纳税暂时性差异不确认其所产生的递延所得税负债。
假定A公司只通过定向增发股票对C公司进行吸收合并（属于税法上的免税合并），A公司应按取得的C公司资产、负债的账面价值作为其计税基础。A公司合并成本是增发股票的公允价值9000万元（3000万股×3元），取得的可辨认净资产公允价值为7400万元，两者的差额1600万元确认为商誉。合并日A公司应作出的会计处理是：
借：银行存款100万元
库存商品6400万元
固定资产1500万元
商誉1600万元
贷：短期借款600万元
股本3000万元
资本公积6000万元
库存商品产生的可抵扣暂时性差异2400万元，固定资产产生的应纳税暂时性差异500万元，应分别确认递延所得税资产792万元（2400×33％）、递延所得税负债165万元（500×33％），同时调整合并中应予确认的商誉627万元。A公司应作出的会计处理为：
借：递延所得税资产792万元
贷：递延所得税负债165万元
商誉627万元 |
