税务代理人与注册税务师注册会计师、律师
《税收征收管理法实施细则》第111条规定：纳税人、扣缴义务人委托税务代理人代为办理税务事宜的办法，由国家税务总局规定。显然，在法律条文上，税务代理人是税务代理行业的主体之一，注册税务师、注册会计师、律师都不等同于税务代理人。但由于此条规定没有提出“资格”一词，其是否能成为设立税务代理人职业资格行政许可的依据，尚待商榷。即使把此条理解为职业资格行政许可的依据，根据今年7月1日实施的《行政许可法》规定，也须由全国人大或者国务院对税务代理人另行设置许可。
根据我国加入WTO的规范性法律文件《服务贸易具体承诺减让表》，会计师事务所可以从事税收咨询业务。根据《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》，纳税人在所得税汇算清缴时，须报送中国注册会计师出具的查账报告。根据《企业所得税税前扣除办法》，纳税人在上报税务机关审核批准税前扣除的事项，可以附送中国注册税务师或注册会计师的审核证明。按照国际惯例，在美、加和欧洲大部分国家以及我国香港特别行政区，税务代理业务主要由注册会计师、律师完成，即使在专门有税务代理立法的国家，如日本、韩国，注册会计师、律师也可自动取得税务代理资格。显然，“封闭”的行业管理是不符合税务代理立法原意的。如注册会计师从事审计业务，并不会影响税务代理的独立性。因为税务代理是审计报告的副产品，注册会计师在出具审计报告时必须审查税务的账务处理，税务代理和审计报告内容应当一致，不应产生矛盾。注册会计师从事税务代理也可以避免纳税人接受双重审查而减轻纳税人负担，符合社会整体利益。
综上所述，注册会计师、注册税务师、律师都应有权取得税务代理人资格。为此，建议税务代理行业主管部门重新认定税务代理人资格。其中，可废除注册税务师资格，原注册税务师自动取得B类税务代理人资格，可以从事除接受纳税人委托的税务审查之外的税务代理业务；经加考审计科目取得A类税务代理人资格，可以从事包括接受纳税人委托的税务审查的税务代理业务。而参加全国统考合格的注册会计师免试审计、税法、会计科目取得A类税务代理人资格；参加全国统考合格的律师免试税法科目取得A类税务代理人资格，免试税法、审计科目取得B类税务代理人资格。
对税务代理行业目前存在问题的思考
1.税务机关应当作为税务代理行业的监督机关，而不应作为管理机关。税务机关是唯一受理税务代理报告的当事人，也是对立利益方，与纳税人、税务代理人形成直接的法律关系。如果税务机关作为税务代理行业的管理机关，而又没有其他第三方的制衡，显失公允。只要这种单极权力体制存在，就难以形成有效的制衡机制。单纯靠税务机关的自律，没有外部的监督，从历史的经验看，这种体制往往是失效的。为此，建议国家税务总局把住资格考试关和法律监督关，而把其他的职能如注册、行业内部执业规范、行业自律等交给行业协会。当然这种体制安排的前提必须是行业协会与税务机关彻底脱钩，税务机关依法对行业协会进行监督，而行业协会则在法律框架范围内进行自我管理、自我约束。
2.税务代理业务缺乏必要的执业规范。比如根据《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》规定，企业在年度所得税汇算清缴时须附送中国注册会计师出具的查账报告。但目前缺乏所得税汇算清缴准则规范。为了和外商投资企业联合年检政策相配套，符合国际惯例，减轻外商投资企业负担，财政部、国家税务总局应当制定查账报告（或审计报告）中所得税汇算清缴准则，以满足税务机关征收管理的需要。
3.税务机关对纳税人进行纳税审查与税务代理人接受纳税人委托对纳税人自身进行纳税审查，完全是不同的法律概念。税务机关对纳税人进行纳税审查属于国家公权行为。根据税收征管法规定，审查主体只能由税务机关行使。而行政许可法又规定，行政机关的职权委托只能是另一行政机关或者社会团体，不能委托给税务代理人之类的机构。而纳税人委托税务代理人对自身进行纳税审查属于民事私权行为，目的是为了提高向税务机关申报纳税的公信力，因而这种纳税审查只能是自愿的，税务机关不能强制或者指定纳税人接受税务代理人纳税审查。如果税务机关既不相信纳税人自身申报，也不相信纳税人接受税务代理人纳税审查申报，只能派出自己的稽查机关对纳税人进行纳税审查。 |
