注册税务师：企业清算业务如何计算企业所得税

2009年4月，财税【2009】60号《关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》规定，企业清算的所得税处理，是指企业在不再持续经营，发生结束自身业务、处置资产、偿还债务以及向所有者分配剩余财产等经济行为时，对清算所得、清算所得税、股息分配等事项的处理。 按《公司法》、《企业破产法》等规定需要进行清算的企业，以及企业重组中需要按清算处理的企业，都要进行清算的所得税处理。

企业清算的所得税处理包括以下内容：

1、全部资产均应按可变现价值或交易价格，确认资产转让所得或损失；

2、确认债权清理、债务清偿的所得或损失；

3、改变持续经营核算原则，对预提或待摊性质的费用进行处理；

4、依法弥补亏损，确定清算所得；

5、计算并缴纳清算所得税；

6、确定可向股东分配的剩余财产、应付股息等。

企业的全部资产可变现价值或交易价格，减除资产的计税基础、清算费用、相关税费，加上债务清偿损益等后的余额，为清算所得。

企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得。

企业全部资产的可变现价值或交易价格减除清算费用，职工工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款，清偿企业债务，按规定计算可以向所有者分配的剩余资产。

被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。

被清算企业的股东从被清算企业分得的资产应按可变现价值或实际交易价格确定计税基础。

以投资者是自然人为例，笔者认为在计算清算所得税时，应区别以下几个方面：

一、清算前企业帐面净资产大于实收资本和资本公积中属于投资的部分，并且清算所得大于清算之前企业帐面净资产的，按下列原则处理：

清算所得大于清算之前企业帐面净资产的部分按规定缴纳清算所得税，剩余部分按股息红利缴纳个人所得税。企业原帐面净资产超过实收资本和资本公积中属于投资的部分，也按股息红利缴纳个人所得税。计算的清算所得是指企业全部资产的可变现价值或交易价格减除清算费用，职工的工资、社会保险费用和法定补偿金、以前年度欠税等税款，清偿企业债务，按规定计算可以向所有者分配的剩余资产，不扣除清算所得税和按股息计算的个人所得税。

举例：某企业原帐面净资产500万，其中：实收资本和资本公积中属于投资的部分200万，盈余公积、未分配利润等300万。清算所得650万。

首先、按清算所得大于清算之前企业帐面净资产的部分即650-500=150万缴纳清算所得税37.5万元，对剩余部分，还要按股息红利代扣代缴个人所得税22.5万元。

其次、按原帐面净资产减去实收资本和资本公积中属于投资的部分即500-200=300万，代扣代缴股息红利个人所得税60万元。

二、清算前企业帐面净资产大于实收资本和资本公积中属于投资的部分，并且清算所得等于清算之前企业帐面净资产的，按下列原则处理：

清算所得等于净资产，不需缴纳清算所得税，但超出属于投资者原始投资部分，应代扣代缴个人所得税。

举例：某企业原帐面净资产500万，实收资本和资本公积中属于投资的部分200万，盈余公积、未分配利润等300万，清算所得500万。

只按原帐面净资产减去实收资本和资本公积中属于投资的部分即500-200=300万，按股息红利代扣代缴个人所得税60万元。

三、清算前企业帐面净资产大于实收资本和资本公积中属于投资的部分，并且清算所得小于清算之前企业帐面净资产的，按下列原则处理：

清算所得小于净资产，不需缴纳清算所得税，但超出属于投资者原始投资部分，应代扣代缴个人所得税。

举例：某企业原帐面净资产500万，实收资本和资本公积中属于投资的部分200万，盈余公积、未分配利润等300万，清算所得280万。

只对清算所得大于实收资本和资本公积中属于投资的部分即280-200=80万，按股息红利代扣代缴个人所得税16万元。

总之，不管清算之前，企业帐面净资产与帐面实收资本和资本公积中属于投资的部分，哪个大哪个小。清算所得都要按规定弥补以前年度亏损。对于清算所得大于清算前企业帐面净资产的部分除了缴纳清算所得税外，还要对剩余清算所得大于企业实收资本和资本公积中属于投资的部分，按股息红利缴纳个人所得税。对于清算所得小于企业原帐面净资产的，不需要缴纳清算所得税。对于清算所得小于实收资本和资本公积中属于投资的部分的，也不需要按股息红利缴纳个人所得税。